Il Consiglio dei Ministri ha approvato, in data 15 giugno 2012, il decreto sviluppo “Misure urgenti per la crescita del Paese", che dispone una serie di interventi prodromici alla gestione della crisi aziendale.
Tra le novità, l'estensione agli accordi di ristrutturazione dei debiti ex art. 182-bis l. fall. e ai piani attestati ex art. 67, comma 3, lett. d), l. fall. dell'esimente prevista dall'art. 88, comma 4, TUIR in tema di sopravvenienze attive da bonus concordatario e la deducibilità ex art. 101, comma 5, TUIR anche delle perdite sui crediti oggetto della procedura ex art. 182-bis l. fall.
a) Sopravvenienze attive
L'esecuzione della proposta concordataria omologata determina in capo al debitore, con riferimento a ogni passività che non sia oggetto di soddisfazione integrale, l' emersione di una sopravvenienza attiva. Tale componente reddituale non è imponibile ai fini IRES per espressa previsione normativa, ai sensi dell' art. 88, comma 4, TUIR.
Detta diposizione normativa, tuttavia, non prevedendo alcun riferimento agli accordi di ristrutturazione dei debiti e ai piani attestati di risanamento, ha creato al riguardo un acceso dibattito. Fino ad oggi infatti, possono evidenziarsi due orientamenti opposti.
Chi collocava l'accordo di ristrutturazione dei debiti tra le forme di concordato preventivo riteneva applicabile per estensione il regime di agevolazione di cui all'art. 88, comma 4, del TUIR.
Nell'opposta prospettiva l'Agenzia delle Entrate che, con Circolare 13 marzo 2009, n. 8/E, non ravvisava negli accordi di ristrutturazione una forma di concordato preventivo, ma tipici accordi negoziali tesi a valorizzare l'autonomia privata nella gestione della crisi di impresa e, dunque, non riteneva estendibile automaticamente l'esimente, considerando imponibile la riduzione dei debiti ai fini delle imposte sui redditi.
L' art. 33, comma 4, del disegno di decreto legge recentemente approvato dal Consiglio dei Ministri modifica l'art. 88, comma 4, TUIR, chiarendo che :“Non si considerano sopravvenienze attive […] la riduzione dei debiti dell'impresa in sede di concordato fallimentare o preventivo o di accordo di ristrutturazione dei debiti omologato ai sensi dell'articolo 182-bis r.d. 16 marzo 1942, n. 267 ovvero di un piano attestato ai sensi dell'articolo 67, lettera d) r.d. 16 marzo 1942, n. 267, pubblicato nel registro delle imprese”.
E' da notare che la non rilevanza tributaria delle sopravvenienze attive viene estesa in tal modo anche a quelle derivanti da piani attestati di risanamento ex art. 67, comma 3, lett. d), l. fall. Detta previsione indirettamente legittima piani di risanamento dai quali derivi un soddisfacimento non integrale dei creditori sociali.
Affinché ciò avvenga è comunque richiesta la pubblicazione del piano nel Registro delle Imprese. Detta opzione è prevista dal novellato testo dell' art. 67 l. fall. così come modificato dall' art. 33 del decreto in commento.
In sostanza, per godere del beneficio fiscale, occorre aver dato adeguata pubblicità alla procedura, circostanza questa non sempre gradita, per ragioni di mercato, all' imprenditore in crisi.
b) Perdite su crediti
L'omologazione dell'accordo di ristrutturazione dei debiti può determinare in capo ai creditori una perdita su crediti, relativamente alle attività non oggetto di integrale soddisfacimento.
In periodi di crisi finanziaria ed economica e, quindi, di accentuati rischi di insolvenza, il tema del regime fiscale della svalutazione e delle perdite su crediti è quanto mai attuale, anche in considerazione degli effetti economici che ne possono derivare.
L' Agenzia delle Entrate, con circolare n. 8/E del 2009, ha escluso la deducibilità ai sensi dell'art. 101, comma 5, del TUIR delle perdite su crediti generatesi a partire dalla data in cui il Tribunale omologa l'accordo di ristrutturazione dei debiti, per carenza di elementi certi e precisi richiesti dalla norma stessa.
Diversamente l'art. 33, comma 5, del disegno di decreto-legge in commento presume l'esistenza degli elementi di certezza e precisione relativamente alle perdite su crediti in ipotesi di omologazione dell' accordo ex art. 182-bis l. fall., disponendo, all' art. 101, comma 5, TUIR, che “le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi e in ogni caso, per le perdite su crediti, se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali o ha concluso un accordo di ristrutturazione dei debiti omologato ai sensi dell'art. 182-bis, r.d. 16 marzo 1942, n. 267”.
